新會計審計準則失真分析

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1引言

會計信息失真一直是制約經濟發展的一大難題。根據是否違反會計準則和制度，會計信息失真可以分為兩大類：一種為企業進行盈余管理而造成的；另一種為會計舞弊行為的結果。財政部于2006年2月15日頒布了新的會計審計準則，包括39項企業會計準則和48項注冊會計師審計準則。企業會計準則體系自2007年1月1日起在上市公司施行,力爭在不長時間內，在所有大中型企業執行；注冊會計師審計準則體系自2007年1月1日起在境內會計師事務所施行。新會計審計準則立足于適應市場經濟發展、促進與國際會計準則的接軌，其按照國際會計慣例對會計信息的生成和披露做了更加嚴格和科學的規定，它的實施將在一定程度上有效的遏制會計信息失真問題。

2有效遏制盈余管理行為

盈余管理行為是指管理者對財務報告所選擇的會計方法以及如何安排交易做出某種決策來誤導利益相關者，目的是使得他們對公司的經營業績產生誤解或影響與會計數字相關的契約的結果。新會計準則中的《資產減值》、《關聯方關系及其交易披露》等多項具體會計準則，將抑制某些依靠會計方法選擇、關聯交易等操縱利潤的行為，打擊證券投資市場上的投機活動。

2.1壓縮會計估計和會計政策的選擇空間

新會計準則較多地壓縮了會計估計和會計政策的選擇項目、限定了企業利潤調節的空間范圍，規范和控制企業對利潤的人為操縱、粉飾經營業績，提高會計信息質量。第一，存貨發出計價，取消“后進先出法”，一律采用“先進先出法”。存貨發出計價方法的選擇會對當期利潤產生明顯的影響。當存貨的價格上漲時，采用后進先出法，將使得當期的成本費用上升，當期利潤減少；而采用先進先出法，企業當期的成本費用下降，利潤增加。當存貨的價格下降時，則作用相反。以往企業通過變更對存貨的計價方法就可以達到調節當期利潤水平的目的。由于后進先出法不能真實的反映存貨的流轉，新準則與國際準則保持一致，取消了后進先出的存貨計價方法。這項準則變動將使得企業無法再將變更存貨計價方法作為利潤調節手段，促使企業的存貨真實的反映實際的歷史成本，減少人為操縱的因素。第二，計提的資產減值準備不得轉回，只允許在資產處置時，再進行會計處理。通過資產減值準備的計提和沖回是企業進行利潤操縱的又一慣用手段。企業在虧損會計期間通過轉回前期所計提的資產減值準備，可以達到減少當期費用，增加當期利潤的目的；在盈利會計期間，進行反向操縱，大幅計提減值準備，增加當期費用，降低當期利潤，以便以后期間利潤下降時再予以轉回。在我國上市公司中，有時企業某一年度利潤的絕大部分甚至都是通過上述兩種手段調節而實現的。這些現象的存在使得會計信息不能真實的反映企業經營的實際情況，反成為企業粉飾其經營不力的工具。新會計準則中的上述兩條限制了企業運用會計估計和政策的選擇進行盈余管理的空間。

2.2抑制關聯方操縱

關聯方操縱是企業進行盈余管理的又一途徑，新會計準則對其的抑制作用主要體現在以下幾個方面：

第一，加大對關聯交易的披露。企業在利潤操縱中往往傾向于利用確乏公允性的關聯交易，將利潤從一方轉移到另一方，從而達到操縱利潤的目的。根據實質重于形式的原則，新準則對關聯方的定義做出了明確的擴展，包括了一系列對企業具有控制、共同控制和重大影響的三大類。且無論是否發生關聯方交易，存在控制關系的關聯方企業都應當在報表附注中披露母子公司的關系，明確指出需要披露的層次具體包括母公司、最終控制方、對外公開提供財務報表的最低中間控股公司。此外，關聯方發生交易，取消金額或比例的披露選擇，要求企業必須披露交易金額，重大交易須同時披露交易金額和交易額占該類總交易額的比例；對未結算項目要求披露詳細信息及金額；強調只有在提供充分證據的情況下，企業才能披露關聯方交易采用了與公平交易相同的條款。新準則一方面加大了關聯交易披露的范圍和內容；另一方面將以往較為概括的要求明確化和具體化，增強了關聯交易的透明度。

第二，對同一控制下的企業合并以賬面價值作為會計處理的基礎，放棄使用公允價值，以避免利潤操縱。目前中國企業的合并大部分是同一控制下的企業合并，合并對價形式上是按雙方確認的公允價值確認，而實質上并非是雙方都認可的價值，盡管公允價值是要經過中介機構評估確認，但是人為操縱因素過多地干擾了公允價值的實現。因此，許多上市公司據此實現了在虧損嚴重時通過合并重組一夜暴富，甩掉虧損帽子的事例時有發生。新會計準則規定，同一控制下的企業合并采用類似權益結合法的處理方法：即對于被合并方的資產、負債按照原賬面價值確認，不按公允價值進行調整，不形成商譽，合并對價與合并中取得的凈資產份額的差額調整權益項目。企業合并對價按資產賬面價值進行會計處理，是從我國資本市場的現狀和市場經濟發育的實際出發，謹慎地使用公允價值，規范企業盈余管理行為，是提高企業利潤可信度的有效措施。

第三，擴大了合并報表范圍。新準則規定凡是母公司所能控制的子公司都要納入合并報表范圍，而不以股權比例作為衡量標準。此外，新準則中規定，合并財務報表的種類不僅包括舊準則中規定的合并資產負債表、合并利潤表和合并利潤分配表，而且還包括合并現金流量表、合并所有者權益增減變動表和附注三個部分，其中對合并現金流量表編制的規范及時有效地填補了現行實務當中的理論空白。這一規則的變革遵循了實質性會計原則，使得合并報表是對由母公司和子公司所構成的企業集團經營成果和財務狀況信息的真實反映，阻斷了一些企業利用分離若干子公司，縮小持股比例，將經營狀況不好的業務從合并范圍中剔除，從而粉飾企業集團整體業績的慣用伎倆。

3增強審計和監管，減少會計舞弊

會計準則對會計信息質量產生促進作用的前提在于會計相關人員嚴格遵守會計準則的規定。當企業違反會計準則時，會計信息失真現象依舊會出現。會計信息失真的原因除了企業的盈余管理行為外，會計舞弊也占有很大的比例。會計舞弊是指通過造假、欺詐等違反會計準則和制度的行為向資本市場傳遞虛假會計信息的行為。要遏止會計舞弊行為就必須提高對會計信息的審計水平和監管力度。新會計審計準則頒布了48項注冊會計師審計準則，對于提高注冊會計師審計質量和相關機構監管力度產生了積極的作用。

3.1完善審計準則，提高審計質量

注冊會計師審計是對會計信息質量的有效評估措施，對企業保證會計信息真實性起著有效的監督和促進作用。審計準則是注冊會計師進行有效審計的依據和標準。新審計準則體現了與國際審計準則的趨同要求，滿足了新形勢下注冊會計師的執業需求，突出了維護公眾利益的行業宗旨，增強了審計準則的易理解和可操作性，有效的推動審計質量的提高。

3.2推進監管機構相關措施的改進

新審計準則的執行不僅僅將推動注冊會計師行業的提高和完善，也有利于促進各監管機構將對注冊會計師行業的監管標準統一到審計準則體系上來，把監管過程變成審計準則體系的貫徹實施過程。新審計準則的推行將促進證監會、政府審計署等相關機構積極投入到審計準則體系的建設中去。長期以來會計準則的不完善也成為會計信息失真的原因之一。新準則的制定較好的彌補了這一不足，主要體現在以下兩方面：首先，壓縮了會計人員處理經濟業務時的靈活性范圍，減少了會計信息失真發生的可能性；其次，針對會計準則中存在的某些內容空泛又沒有制定相應實施細則的缺陷，新準則增添了具體措施，增強了可操作性。同時新的審計準則與國際準則接軌，促進審計質量的提高，推動了我國審計準則體系的建設。2006新會計審計準則的制定分別從盈余管理、會計舞弊兩個角度制定了有效遏制會計信息失真的措施，對于提高會計信息質量起到了積極而深遠的影響。