新稅收政策下工程合同的稅收籌劃

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摘要：稅收管理改革的目的在于解決現行稅收系統存在的應稅漏洞、重復收稅等弊端，在降低企業經營稅收負擔的同時，提升現有財稅系統的籌劃效率，規范企業的稅務活動，營造出更加公正、和諧的競爭環境，為企業發展形態的健康轉變夯實基礎。然而，稅改制度在實際的執行過程中，仍舊存在一些籌劃問題，尤其在建筑行業內，由于產業發展的特殊性，導致稅收系統的改革反而增加了企業稅負的情況。基于此，本文重新稅改對建筑行業的影響出發，對工程合同準備、簽訂階段的稅收籌劃工作進行具體分析。

關鍵詞：總承包項目；甲供材料；混合銷售

一、稅收改革對建筑行業的整體影響

（一）對建筑合同的具體影響

對建筑行業的相關企業而言，稅收改革對工程合同條款中涉及的設備值進行了更加準確的定位。營改增背景下，允許企業對新會計時期內購買的設備進行增值稅抵扣，建設單位可以結合設備值的具體需求開增值稅的相關發票。與此同時，由于固定資產的新增部分可以進行稅收抵扣，因此新增部分的資產相對降低，折舊費用也有所減少，提升了工程的營業利潤，導致部分建設單位通過增加工程造價的設備值來提升整體經營利潤，出現建安產值削減的情況。

（二）對混合銷售的改革影響

新稅收細則對混合銷售進行了特別規定，即納稅人提供建筑產業相應勞務的同時，出售自己生產的貨物或者做出稅務相關部門另行規定的行為時，需要對應稅勞務與貨物銷售額進行分類核算，應稅勞務部分繳納11%的增值稅，貨物部分繳納17%的增值稅。如果沒有進行分類核算，按主管單位的核定結果進行繳納。細則內容的變化主要表現在建筑單位混合銷售的稅收管理上。原政策規定，如果混合銷售沒有進行分別核算或者出現核算結果不準確的情況，混合銷售中的應稅勞務、貨物以及非應稅勞務都需要繳納增值稅，不用繳納營業稅。現行的新準則將混合經營的增值稅核定工作轉移到稅務機關上。如果建筑工程屬于鋼結構的制作項目，同時涉及兩種增值稅的勞務管理范疇，建筑企業應該分別進行核算，通過合同進行籌劃管理，提升整體建筑效益。

（三）對建筑合同收入確認的影響

建筑工程的合同可以分為固定造價與成本加成兩種類型。固定造價建筑合同主要是對建筑工程收入與毛利的確認。在沒有實行營改增政策之前，營業稅是一種價內稅，合同收入應繳納營業稅。在營改增政策實行后，增值稅的性質屬于價外稅，因此合同收入沒有包含增值稅的內容。與此同時，合同造價的總成本中，原材料、租賃費用以及燃料等屬于增值稅的稅額不歸于實際成本，合同預計的成本相較于改征前有所下降，增強了建筑成本的實際配置效率，促進建筑產業的良性發展。成本加成類的建筑合同屬于對建筑工程整體收入的確認，主要是以合同條款或具有法律效益的其他協定為基礎，對成本及成本一定比例或定額費用進行價款確認，最終形成的建造合同。營業稅繳納改為增值稅繳納后，將合同的總價，即營業總收入作為基本參數，扣除實際成本中可以抵扣增值稅的數額，因此實際成本不包含可以抵扣進項稅額的部分，降低了建筑企業的稅收壓力。與此同時，建設成本的定比或定額也會相應改變，使得營業總收入相較于過去有所提升，緩解了建筑工程的稅收負擔。

二、建筑工程保證合同稅收管理合理性的有效途徑

通過分析新稅收機制對建筑領域財稅管理的具體影響，可以發現建筑項目的合同稅收管理對項目財務資源的管理有著極為重要的意義。當施工單位承包了整體工程時，需要對建安產值、設備值進行明確劃分；如果項目包括自產產品、加工產品時，應該更準確地區分建安產值與自產產品值。

（一）總工程建筑承包合同的稅收管理

新稅收規范對整體建安工程（包含設備）的籌劃重點表現為提升建設單位整體效益，保證增值稅繳納合規、合理，在滿足發票開辦標準的同時，科學降低設備使用、收入稅負。（1）合同協商的注意事項。在進行建筑合同的準備與協商過程中，應及時與業主進行溝通，將總承包合同劃分為不同的項目，如設計、設備采購等，將設計與設備進行單獨拆分，以經營性質的不同為標準，分立合同，避免因管理不善而造成的重復繳稅問題。與此同時，施工單位應該盡量避免法人同時與建設單位訂立設備采購、建安工程兩個合同。根據施工單位的組織構架，選擇是否單獨進行協商。（2）明確外購設備值。為合理降低建筑單位的稅負，在建筑合同訂立的過程中，需要明確外購的設備值：首先，施工階段的設備價值先不進行封口，當最終計算價值時應以單位的采購數據為依據；其次，由于外購設備的相關合同值不能確定，因此，建安合同的價值也不應該進行封口，將總包干價與外購設備價值的差額作為最終結算；第三，施工單位在投標準備過程中，應該對設備市場進行調查，確定設備合同值與實際的采購值基本一致。

（二）建安項目合同中的混合銷售稅收籌劃

建筑合同中涉及混合銷售項目的稅收需要進行分類籌劃：如建安項目包括自產產品、加工產品的經營收入，自產、加工產品的銷售額應該繳納增值稅，土木建設以及安裝工程需要繳納。籌劃這一類工程項目稅收需要區分營業部分，明確辨別增值稅應稅項目及應繳稅率的不同，合理降低稅收成本。具體來講，混合銷售應該最先測算自產及加工產品的整體銷售額，取得相應的稅金抵扣包含的物資成本，依照成本明確應稅項目的實際合同值。在合同中分別注明不同的應稅項目與合同值。如果遇到混合銷售項目難以區分的內容，可以在后續協商階段簽署補充合同，或者在甲方所屬的簽量單上單獨注明。

（三）工程合同中甲供材料相關內容的稅收籌劃

由于新稅收實施細則規定：納稅人提供建筑業勞務（不含裝飾勞務）的，其營業額應當包括工程所用原材料、設備及其他物資和動力價款在內。因此建筑企業承建的包含甲供材料的工程，即使工程結算值中不包含甲供材料，甲供材料值也必須依照當期收益繳納相應增值稅。工程合同造價中包含甲供材料值，但是甲方不出具甲供材料的發票，僅憑甲方提供的材料清單入賬，該部分甲供材料成本在計算企業所得稅時是否允許扣除，在稅務機關是有一定的爭議的。如果甲方提供的材料價格高于甲方采購價格，施工單位將會間接幫助甲方逃避了材料增值稅，同時，稅務機關會以未按照稅法規定取得發票對公司進行處罰。（1）預算取費包括甲供材料的稅款。根據國家關于工程造價的相關規定，在工程中，無論材料由誰提供，工程總造價包括全部的材料價款，且在工程總造價的核算中，所有的材料都是稅后計入工程總造價，即工程造價是含稅價。因此，為避免公司造成損失，無論合同值是否包含甲供材料值，預算取費時均應計算甲供材料的增值稅及附加費用。（2）甲供材料稅收成本的不同計算。合同簽訂時，應與甲方溝通協商甲供材料發票事宜。第一，如果甲方是增值稅一般納稅人，其可以在購買材料時取得增值稅專用發票，并申報抵扣，隨后按原價開增值稅專用發票給本公司，這樣甲供材料沒有差額也不用繳納增值稅；第二，甲供材料也可以改為“甲定非甲供”材料的方式，即材料由甲方指定供貨商，材料不直接進入甲方的工程成本，而通過對施工單位的工程計價轉入甲方的工程成本，材料供應商直接對本公司出具增值稅發票。

三、結語

建筑合同的稅收管理作為企業稅收機制的關鍵內容，不僅需要對工程建設中不同項目的稅收進行整體調整，還是后續經營活動的主要稅收依據。新稅收機制的背景下，對原有的合同管理工作提出了挑戰，同時，也對混合銷售、甲供材料以及總工程承包等方面的內容有了新的調整。在此基礎之上，施工單位應該在合同準備期間做好調查工作，在合同訂立的過程中明確不同項目應稅項目的差異，降低建筑單位的稅收負擔。

參考文獻

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作者：那銀春 單位：中國云南路建集團股份公司